Налогообложение личных фондов – все ответы
Налогообложение личных фондов имеет специфичное регулирование в российском законодательстве и не самую удобную форму для изучения. При выборе организационно-правовой формы бизнеса всегда крайне важно учитывать действующий налоговый режим, который значительно влияет на его имущественный статус и объем правовой ответственности. Поэтому в данной статье разберем эту тему подробнее.
Какие налоги платит личный фонд
Личный фонд – некоммерческая организация, однако он имеет право заниматься предпринимательской деятельностью, а потому должны уплачивать соответствующие налоги с прибыли и активов, получаемых и используемых в рамках такой предпринимательской деятельности. Кроме того, имеется обязанность уплачивать налог за то имущество, которое находится в распоряжении некоммерческой организации.
Сразу отметим, что государство не облагает налогом то имущество, имущественные права и активы, которые передаются в личный фонд. То есть, любое лицо или организация, включая индивидуальных предпринимателей и коммерческих юридических лиц, могут свободно передать в распоряжение личного фонда имущество с неограниченной стоимостью, не связанные какой-либо ответственностью по закону. Эта стоимость имущества никаким образом не будет обложена налогом. Подробнее о данном правиле можно узнать из Письма Министерства финансов № 03-07-14/27530 от 27.03.2024 «Об НДС при передаче коммерческой недвижимости в личный фонд физлицом, учредившим его, в том числе сдаваемой им в аренду в качестве ИП с применением УСН».
Стоит также понимать, что субъектом налоговых отношений с государством является не только сам личный фонд, который выступает отдельным налогоплательщиком, но также учредитель и выгодоприобретатели такого фонда, несущие налоговую ответственность. Обязанность учредителя и выгодоприобретателей заплатить налог появится в тот момент, когда активы из фонда будут выделены в их пользу. Подробнее об этом будет рассказано в следующей главе.
Исходя из практики, налоговый режим личного фонда как некоммерческой организации включает в себя преимущественно два вида налогов. Первый вид налога – налог на получаемую личным фондом прибыль, который рассчитывается исходя из совершаемых личным фондом операций с активами. Второй вид налога – налог на недвижимость. Он не зависит от совершения операций и уплачивается по факту наличия в составе активов личного фонда недвижимого имущества. Рассчитывается налог на прибыль исходя из кадастровой стоимости такого недвижимого имущества. Подробнее о специфике каждого из налогов будет рассказано ниже.
Какие налоги платят учредитель и выгодоприобретатели
Учредитель и выгодоприобретатели, в первую очередь несут обязанность по уплате налога на доходы, полученные ими от личного фонда. При этом, определяя налоговый режим лица, стоит учитывать, что учредителем личного фонда может быть исключительно физическое лицо, в то время как выгодоприобретатели могут иметь статус организации.
Уточним, что законодатель понимает под доходами не только деньги, но и доходы в натуральной форме. Такими могут быть, например, полученные лицом от личного фонда объекты недвижимости, доли и акции в компаниях, ценные бумаги, иное имущество и имущественные права, то есть активы любого рода. Налог по ним будет считаться по оценочной стоимости таких активов.
получении имущества и имущественных прав от личного фонда учредитель и выгодоприобретатели имеют достаточно широкую возможность освободиться от уплаты налога за полученные доходы. Для освобождения учредителя или выгодоприобретателя от налога на прибыль необходимо выполнить хотя бы одно из условий, которые описаны в п.18.2 ст.217 Налогового кодекса РФ.
Первое условие – получение доходов от личного фонда в соответствии с условиями управления такого фонда. То есть, если в учредительные документы фонда, в его программу управления «зашита» обязанность нести расход на содержание, к примеру, учредителя или его членов семьи, или даже иных граждан, то такие доходы облагаться налогом не будут. При этом под членами семьи законом понимаются: супруги, дети и усыновленные дети, родители и родители-усыновители, дедушки и бабушки, внуки, братья и сестры. Так проявляется специфика личного фонда как некоммерческой организации.
Второе условие – получение доходов от личного фонда учредителем или членами его семьи при ликвидации такого личного фонда. В этом используются правила, аналогичные предыдущему абзацу. Логика тоже одинакова – личный фонд по своей сути завязан на учредителе, его семье и целях, является его делом. Поэтому, после уплаты налога на прибыль нет смысла облагать налогом то же самое имущество, передаваемое создателям и фактическим владельцам. Однако стоимость получаемого имущества и имущественных прав может уменьшится при удовлетворении требований кредиторов личного фонда.
Поскольку личные фонды близки по правовой природе наследственным фондам, то Налоговый кодекс оговаривает случай, если учредитель личного фонда умирает. Из такого случая вытекает третье условие, когда полученное имущество и имущественные права от личного фонда не облагаются налогом. Правила те же, что и при первых двух условиях, но дополнительно под них попадают не только члены семьи, но также иные конкретные выгодоприобретатели или целые категории физических лиц. Зачастую это используется для организации различных именных фондов или премий. То есть получить доходы от личного фонда могут не только физическое лицо (как гражданин РФ, так и гражданин иного государства), но и организация.
Если ни одно из названных условий не выполняется, учредитель или выгодоприобретатель будет обязан заплатить налог на прибыль, ставка которого будет рассчитываться по стандартным правилам с учетом ст.210 и ст.284 Налогового кодекса РФ. Если же выгодоприобретатель и вовсе не является российским налоговым резидентом (живет за рубежом более полугода), то для него размер ставки на прибыль будет составлять 30%. При этом иностранное государство, в котором он проживает, его облагать налогом не будет. Поэтому важное условие освобождения лица от налога на полученную от личного фонда прибыль – наличие налоговой резидентуры Российской Федерации.
Налогообложение прибыли личного фонда
Вероятнее всего ставка по данному налогу для личного фонда будет равняться 15% (процентам). Важный момент для применения именно такой ставки – выполнение условий из п.2 ст.284.12 Налогового кодекса РФ.
Эти условия предполагают, что 90% и более от прибыли личного фонда составляют доходы от: дивидендов или иных отчислений от юридических лиц, доходы от операций с ценными бумагами (облигации, акции, инвестиционные паи), доходы от операций с недвижимостью (продажа и аренда).
Однако вполне возможно, что личный фонд будет получать прибыль иного рода в большей мере. Например, основной деятельностью личного фонда может оказаться сдача в аренду и лизинг транспортных средств, реализация некоторых имущественных прав и интеллектуальной собственности, оказание иных услуг гражданам и организациям. Условие не выполняется, и личный фонд преимущественно получает прибыль иного рода. В этом случае личный фонд обязан уплачивать налог в размере 20% в соответствии с положениями п.4 ст.284.12 и п.1 ст.284 Налогового кодекса.
Налог на имущество личного фонда
В составе активов личного фонда может находится как движимое, так и недвижимое имущество. Движимое имущество, в соответствии со ст. 374 Налогового кодекса, не облагается налогом России вовсе. То есть, личный фонд может владеть транспортными средствами и подобным, не боясь налогов на них.
Недвижимое имущество облагается налогом. Поскольку данный налог является региональным налогом, то конкретная налоговая ставка в отношении различных видов недвижимого имущества устанавливается законом конкретного субъекта, однако максимальное значение налоговой ставки ограничено Налоговым кодексом РФ.
В некоторых регионах ставки не могут быть не установлены из-за отсутствия закона. В таком случае следует ориентироваться на ту же статью 380 Налогового кодекса. правило максимальное значение налога на недвижимость составляет 2,2% с некоторыми исключениями.
Процент налоговой ставки высчитывается либо, по общему правилу, от среднегодовой стоимости недвижимого имущества, либо по кадастровой стоимости такого недвижимого имущества, в соответствии со ст. 375 Налогового кодекса.
О некоторых деталях налогообложения прибыли и недвижимого имущества личного фонда можно узнать в Письме Министерства финансов от 3 июня 2024 г. N 03-03-07/50952.
Налогообложение доходов выгодоприобретателями личного фонда
Когда выгодоприобретатель получает доходы от личного фонда, то в соответствии с законом от 2023 года он не платит налоги при выполнении ряда условий Налогового кодекса, о которых мы писали выше.
Кроме того, с 1 октября 2023 года личные фонды освобождены от ответственности уплачивать НДС по операциям передачи имущества (имущественных прав) своим выгодоприобретателям.
Соответственно, при передаче имущества и имущественных прав от личного фонда налогом может быть обложен только выгодоприобретатель и только в случае невыполнения условий налогового законодательства.
Однако стоит помнить: когда сам выгодоприобретатель, получив имущество или имущественные права, захочет реализовать активы по своему усмотрению и для своей выгоды, ему придется заплатить налог с большей вероятностью.
Также стоит помнить, если доходы от личного фонда, в том числе при его ликвидации, распределяются ещё при жизни учредителя, тогда не облагаются они только у самого учредителя или его близких родственников. Если же такой доход от фонда до смерти учредителя фонда получает выгодоприобретатель, не являющийся близким родственником учредителя, тогда доход такого выгодоприобретателя облагается НДФЛ.
Налогообложение доходов при реализации активов фонда
Если лицо-бенефициар получило от личного фонда определенные активы и решило их реализовать, необходимо также учесть некоторые моменты налогового законодательства, поскольку их дальнейшая реализация будет обложена налогом.
Во-первых, в качестве реализации актива подразумевается не только собственно продажа имущества и имущественных прав, но также и иные формы отчуждения собственности – мена, погашение ценных бумаг и др. Законодатель дальновидно предусмотрел наиболее очевидные пути обхода закона при операциях с активами.
Во-вторых, бенефициары при реализации полученного от личного фонда имущества хоть и не смогут освободиться от налога, но имеют право на налоговый вычет.
Например, при реализации (погашении) ценных бумаг и продаже (в т.ч. по договору мены) имущества, имущественных прав, которые были получены от фонда, в качестве расходов могут быть учтены документально подтвержденные расходы личного фонда или учредителя личного фонда на приобретение этих ценных бумаг, имущества, имущественных прав. Так бенефициар сможет снизить свое налоговое бремя, поскольку покажет Налоговой службе, что не вся сумма от реализуемого имущества является его чистой прибылью – при ее расчете необходимо вычесть понесенные расходы. При этом расходы будут пониматься аналогично доходам – учитываемые расходы могут выражаться как в денежной, так и материальной форме.
Следует отметить, что право на вычет понесенных расходов имеют только: 1) все выгодоприобретатели, получившие указанное имущество и имущественные права от фонда после смерти учредителя фонда, либо 2) только являющиеся близкими родственниками учредителя, если имущество и имущественные права получено от фонда при жизни учредителя. В этом подходе законодатель опять демонстрирует нам более тесную связь между личным фондом и его выгодоприобретателями, экономически объединяя их под одной целью.
Бенефициары имеют право и вовсе освободиться от уплаты НДФЛ при реализации имущества, если выполняют одно условие – владеют этим имуществом достаточно долгий срок.
Стоит помнить, что даже после получения актива от личного фонда необходимо позаботиться об обеспечении своего права собственника. Во время управления личного фонда имущество может быть обременено залогом. Право залога при переходе имущества не утрачивается, поэтому случае продажи такого имущества возможно предъявление требований кредитора на основании права залога.
Исчисление сроков владения имуществом, полученным от личного фонда
В зависимости от вида актива (будь то имущество или имущественное право) и самого статуса бенефициара, необходимый срок владения таким активом для освобождения от НДФЛ при его реализации составляет, как минимум, либо 3 года, либо 5 лет. Если срок владения больше – платить НДФЛ при их продаже не нужно.
Сразу обозначим правила расчета сроков: общий срок владения имуществом = срок владения учредителем личного фонда + срок владения личным фондом + срок владения бенефициаром. То есть при таких переходах срок не прерывается и продолжает течь.
Бенефициаром может являться как учредитель, так и выгодоприобретатели.
Примеры некоторых предельных сроков владения: для долей в ООО – 5 лет; для недвижимости, полученной вне условий управления личным фондом (кредитором или в силу привлечения личного фонда к имущественной ответственности) – 5 лет для недвижимости, полученной по условиям управления личным фондом – 3 года; для движимого имущества – 3 года. По их истечению бенефициар получает право освобождения от НДФЛ.
Такое правило закреплено в абз.5 п.2 ст.217.1 Налогового кодекса РФ. Подробнее о сроках владения имуществом для освобождения от НДФЛ можно узнать в Письме ФНС России от 27.07.2023 N БС-4-11/9597@.
Опыт нашего агентства по управлению фондами
В настоящее время наше Агентство выступает доверительным управляющим нескольких крупных личных фондов. В данном статусе в функции Агентства входят, в том числе, налоговый мониторинг, оптимизация расходов гражданина или организации, юридическое консультирование клиентов по вопросам налогообложения и профилактики требований их кредиторов.
Сотрудники Агентства имеют широкий и релевантный опыт взаимодействия с Федеральной налоговой службой. Решаемые вопросы затрагивают не только налоги на прибыль личных фондов, но и практически всегда налог на недвижимое имущество личных фондов, как коммерческое, так и некоммерческое, налог на акции и доли в компаниях, ценные бумаги и имущественные права.
Наши клиенты часто используют стратегию по приобретению и сдаче в аренду коммерческой недвижимости – от отдельных помещений до крупных бизнес-центров и комплексов, а потому для нашего Агентства не представляет трудности обеспечить реализацию такой модели, в том числе в налоговой сфере.
Практический опыт сопровождения проектов подобного рода, понимание особенностей наследственного и налогового планирования в организациях и ответственность собственных сотрудников позволяют нашему Агентству находить наилучшие решения для реализации целей наших клиентов, а знание и использование новых институтов российского права снимает ряд ограничений и упрощает процесс учреждения и управления новыми структурами.
Автор: Бережко Глеб Олегович. Юрист